营改增政策中有形动产融资租赁税收分析与建议
2014-03-14 20:47:40   来源：   评论：0 点击：

　　为了简化计算，假设在上例中，以年作为纳税期限。

　　（1）若以租金与实际成本之差为基数，那么在前两年由于进项税额大于销项税额，不缴纳增值税，也不涉及退税的问题。在第三年，缴纳增值税：425÷1.17×0.17-46.5（留抵税额）=15.25（万元）；当期实际税负为：15.25÷（425÷1.17-46.5÷0.17）=17%；需退税：15.25-（425÷1.17-46.5÷0.17）×3%=12.57（万元）。在第四年，缴纳增值税：425÷1.17×0.17+11.7÷1.17×0.17=63.45（万元）；当期实际税负为：63.45÷（425÷1.17+11.7÷1.17）=17%；需退税：63.45-（425÷1.17+11.7÷1.17）×3%=52.25（万元）。

　　退税金额合计：12.57+52.25=64.82，与之前按照整个业务期间计算的退税金额相同。

　　（2）若以租金全额作为计算基数，那么在前两年同样不缴纳增值税，也不涉及退税的问题。在第三年，缴纳增值税：425÷1.17×0.17-46.5=15.25（万元）；当期实际税负为：15.25÷（425÷1.17）=4.20%；需退税：15.25-425÷1.17×3%=4.35（万元）。在第四年，缴纳增值税：425÷1.17×0.17+11.7÷1.17×0.17=63.45（万元）；当期实际税负为：63.45÷（425÷1.17+11.7÷1.17）=17%；需退税：63.45-（425÷1.17+11.7÷1.17）×3%=52.25（万元）。

　　退税总额56.6万元（4.35+52.25），与之前按照整个业务期间计算的退税金额相差甚远。

　　（3）从上述对比可以发现，按照纳税期间分别计算当期实际税负和当期应退增值税税额，更有利于降低税负，更符合营改增本意。至于是以租金与实际成本之差为基数还是以租金全额为基数，从财税［2012］86号文来看，笔者认为应当以租金全额为基数计算当期实际税负。

　　2. 明确城建税及教育费附加的即征即退政策。“营改增”的基本原则是“改革试点行业总体税负不增加或略有下降，基本消除重复征税”。营改增后，若城建税和教育费附加享受不到即征即退的税收政策，反而会使得税负增加。笔者认为，城建税和教育费附加也应该享受一定的即征即退税收政策，将税负控制在原有水平以下。

　　3. 规范增值税专用发票开具方式。笔者认为，增值税专用发票的开具还是应该按照租金金额分次开具，更利于合同流、发票流、资金流的“三流合一”。从单笔业务来看，按照租金金额分次开具，由于进项税额金额较大，造成出租方前期进项大于销项不需要纳税，后期集中纳税的情况，不利于国家税收的取得。但是随着营改增的施行以及融资租赁业务的不断开展，从出租方整体业务的角度来看，前期业务集中缴纳的税款正好可以弥补后期业务的推迟缴纳的税款，对应纳税款总额的影响并不大。

　　4. 协调售后回租相关税收政策。公告与财税［2013］37号文件的并存，使得售后回租业务税负大幅度增加，而且造成重复征税，违背营改增的基本原则。那么合理的解决方式应该是舍弃其一。笔者建议，应该明确售后回租业务不适用财税［2013］37号文件，而并非废除公告。

　　原因在于：①若废除公告，则承租方出售资产需要缴纳增值税，形成销项税额；出租方购入资产，形成进项税额。这样对于出租方而言，应纳增值税降低，应纳城建税和教育费附加也随之降低。对于承租方而言，应纳增值税会增加，虽然这部分增加额，可以通过税负转移得到补偿，但是随之而增加的城建税和教育费附加却得不到补偿。所以，对整个售后回租行业的税负来说，废除公告并没有任何效果。②若规定售后回租业务不适用于财税［2013］37号文件，那么售后回租出租方的销售额中即可以扣除购买价款，与抵扣进项税额的效果相同，有利于降低出租方的整体税负。同时，还不会增加承租方的税负。

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